Dienstag, 30.08.2016

Die einzelnen Abschreibungsarten im Überblick

Degressive Abschreibung

Mit der degressiven Abschreibung nach § 7 Abs. 5 EStG förderte der Staat bis 2005 Bauherren und Erwerber, die neue Gebäude oder neue Eigentumswohnungen zu Wohnzwecken vermieten. Degressiv bedeutet, dass die Abschreibungssätze in den Anfangsjahren hoch sind und im Laufe der Jahre immer niedriger werden. Die degressive AfA ist abgeschafft worden.

Bauantrag/Kaufvertrag bis zum 29.7.1981: AfA-Satz in den ersten 12 Jahren jeweils 3,5 %, in den folgenden 20 Jahren jeweils 2 % und in den folgenden 18 Jahren jeweils 1 % der Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten. Abschreibungsdauer damit 50 Jahre.

Bei Bauantrag/Kaufvertrag ab 30.7.1981 bis zum 28.2.1989 und ab 1.1.1996 (ab 1.3.1989 bis zum 31.12.1995 siehe Klammerzusätze) beträgt der AfA-Satz in den ersten 8 Jahren (4 Jahren) jeweils 5,0 % (7,0 %), in den folgenden 6 Jahren jeweils 2,5 % (5,0 %, in den anschließenden 6 Jahren jeweils 2,0 %) und in den folgenden 36(24) Jahren jeweils 1,25 % (1,25 %). Abgeschrieben wird damit über 50(40) Jahre.

Bei Bauantrag/Kaufvertrag ab 1.1.2004 bis 31.12.2005 gilt in den ersten 10 Jahren ein AfA-Satz von 4 % p.a., dann 8 Jahre lang von 2,5 % p.a., dann 32 Jahre lang je 1,25 %. Der AfA-Zeitraum beträgt 50 Jahre.

Bei Bauantrag/Kaufvertrag ab 1.1.2006 gibt es nur noch die lineare Abschreibung (§ 7 Abs. 5 Nr. 3 c EStG 2006). Bei Erwerb eines unbebauten Grundstücks oder halbfertigen Gebäudes nach dem 31.12.2005 darf der Käufer nach Fertigstellung degressiv abschreiben, wenn der Verkäufer den Bauantrag vor dem 1.1.2006 gestellt hat (OFD Rheinland 5.1.2006, DB 2006 S. 74).

Die Abschreibung wird berechnet von den ursprünglichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Gebäudes und beginnt im Jahr der Fertigstellung bzw. Anschaffung. In diesem Jahr erhalten Sie die volle Jahresabschreibung (§ 7 Abs. 5 Satz 3 EStG), auch wenn der Neubau erst im Dezember fertig gestellt und im Folgejahr bezogen wird. Hatten Sie im Erstjahr nur zeitanteilig abgeschrieben, dürfen Sie die AfA-Staffel nicht ändern, um den fehlenden AfA-Betrag nachzuholen (BFH-Urteil vom 13.12.2005, IX R 42/04, BFH/NV 2006 S. 1452). Im Jahr des Verkaufs oder bei einem Wechsel von der Vermietung zur Selbstnutzung oder umgekehrt ist die degressive Abschreibung nur zeitanteilig möglich.

Lineare Abschreibung

Die lineare Abschreibung nach § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG können Sie grundsätzlich für jedes Gebäude/jeden Gebäudeteil erhalten, das/der vermietet oder beruflich genutzt werden soll. Linear bedeutet konstanter Abschreibungsprozentsatz.

Bei einem nach dem 31.12.1924 fertig gestellten Gebäude beträgt der AfA-Satz jährlich 2 % (Abschreibung über 50 Jahre), bei Fertigstellung vor dem 1.1.1925 jährlich 2,5 % (Abschreibung über 40 Jahre).

Bei jedem Käufer beginnt der Abschreibungszeitraum neu, auch wenn die Voreigentümer bereits voll abgeschrieben haben. Die lineare AfA wird berechnet von den ursprünglichen Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des Gebäudes bzw. der Wohnung. Sie beginnt im Jahr der Anschaffung/Fertigstellung bzw. sobald vermietet oder beruflich genutzt werden soll. Im Jahr der Anschaffung/Fertigstellung, im Jahr des Verkaufs und des Wechsels von der Vermietung bzw. beruflichen Nutzung zur Nutzung zu eigenen Wohnzwecken u.u. erhalten Sie die lineare AfA nur zeitanteilig (R 7.4 Abs. 2 Satz 1 EStR 2012).

Sie haben mit Kaufvertrag vom 1.11. eine 10 Jahre alte Eigentumswohnung erworben. Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten gehen laut Kaufvertrag am 15.12. auf Sie über. Dieser 15.12. ist der Zeitpunkt der Anschaffung und der Beginn der Abschreibung. Sie erhalten die lineare Abschreibung zeitanteilig für den ganzen Monat Dezember (§ 7 Abs. 1 Satz 4 EStG). Diese zeitanteilige Abschreibung für das Jahr der Anschaffung steht Ihnen auch dann schon zu, wenn Ihr Mieter erst zum 1.1. des Folgejahres einzieht.

Beträgt die tatsächliche Nutzungsdauer eines Gebäudes weniger als die üblichen 50 bzw. 40 Jahre (etwa wegen leichter Bauweise oder Gebäudeschäden durch Naturereignisse), so kann die der tatsächlichen Nutzungsdauer entsprechende Abschreibung vorgenommen werden (§ 7 Abs. 4 Satz 2 EStG). Dadurch steigt der AfA-Satz. Es kann auch nachträglich auf die erhöhte Abschreibung übergegangen werden, wenn die dafür maßgeblichen Umstände erst nachträglich bekannt werden, z.B. aufgrund eines Sachverständigengutachtens.

Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung

Wenn Sie Ihr Gebäude oder einen Gebäudeteil linear oder degressiv über 50 bzw. 40 Jahre abschreiben, dann liegen normale und übliche Nutzungsverhältnisse zugrunde. Zusätzlich dürfen Sie bei übermäßiger Abnutzung oder Zerstörung des Gebäudes eine außergewöhnliche Abschreibung absetzen (§ 7 Abs. 4 Satz 3 EStG). Es muss eine dauernde Beeinträchtigung der Nutzungsmöglichkeit des Gebäudes vorliegen.

Eine Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung (AfaA) ist möglich bei außergewöhnlichen Ereignissen nach der Fertigstellung bzw. Anschaffung des Gebäudes, meist infolge von Hochwasser, Erdbeben, Brand oder Erdrutsche. Eine AfaA ist nicht möglich wegen Baumängeln vor Fertigstellung (BFH-Urteil vom 30.8.1994, IX R 23/92, BStBl. 1995 II S. 306) bzw. im Zeitpunkt der Anschaffung (BFH-Urteil vom 8.4.2014, IX R 7/13, BFH/NV 2014 S. 1202).

Im Jahr (der Entdeckung) des Schadens bzw. des Abbruchs setzen Sie zunächst die auch in den Vorjahren beanspruchte lineare bzw. degressive Abschreibung ab. Zusätzlich setzen Sie für dieses Jahr die AfaA an, indem Sie den Restwert des Gebäudes zum Zeitpunkt (der Entdeckung) des Schadens bzw. des Abbruchs berechnen. Dazu müssen Sie von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes alle bis zu diesem Zeitpunkt vorgenommenen bzw. bei einer unterstellten Vermietung möglichen Abschreibungen abziehen. 1 % bis 100 % dieses Restwertes dürfen Sie als Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung ansetzen. Die Höhe richtet sich nach dem Umfang, in dem die Nutzbarkeit des Gebäudes gemindert ist. Bei einem Abriss des gesamten Gebäudes wird der gesamte Restwert zu 100 % abgeschrieben. Wird nicht der gesamte Restwert abgeschrieben, ist die normale AfA ab dem Folgejahr nach den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abzüglich der AfaA zu berechnen.

Abschreibungen für Baudenkmäler und Sanierungsgebäude

Bei Baudenkmälern und Gebäuden in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet/städtebaulichen Entwicklungsbereich im Inland können Herstellungskosten für bestimmte besonders förderungswürdige Baumaßnahmen mit Bauantrag bzw. Einreichung der Bauunterlagen ab 1.1.2004 in den ersten 8 Jahren mit 9 % p.a. und in den folgenden 4 Jahren mit 7 % p.a. abgeschrieben werden, somit über 12 Jahre (§§ 7h, i EStG). Bei Bauantrag etc. bis 31.12.2003 kann über 10 Jahre verteilt mit 10 % p.a. abgeschrieben werden.

Der Wiederaufbau (Neubau) eines zerstörten Baudenkmals ist nicht förderfähig, dafür aber die Entkernung und Erneuerung wesentlicher tragfähiger Bauteile als Baumaßnahme an einem bestehenden Gebäude (zu § 7i EStG: BFH-Urteil vom 24.6.2009, X R 8/08, BStBl. 2009 II S. 960), ebenso der Ausbau des Dachgeschosses zu einer Wohnung (indirekt zu § 7i EStG: BFH-Urteil vom 16.9.2014, X R 29/12, BFH/NV 2015 S. 194; indirekt zu § 7h EStG: BFH-Urteil vom 6.5.2014, IX R 16/13, BFH/NV 2014 S. 1729).

Die Steuervorteile erhalten Sie auch, wenn Sie ein Baudenkmal oder ein Sanierungsobjekt kaufen und die Baumaßnahmen bzw. Sanierungsmaßnahmen nach Abschluss des Kaufvertrages vom Verkäufer (Initiator, Bauträger) durchgeführt werden (§ 7i Abs. 1 Satz 5 EStG bzw. § 7h Abs. 1 Satz 3 EStG). Gefördert wird der Teil Ihrer Anschaffungskosten, mit dem Sie die Baumaßnahmen des Verkäufers entgelten (Verfügung der OFD Koblenz vom 31.3.2009, DB 2009 S. 1046).

Sollten Sie ein Baudenkmal oder Sanierungsobjekt schon länger besitzen, dann gehören die Aufwendungen für die Baumaßnahmen im Regelfall zum sofort abziehbaren Erhaltungsaufwand .

Die erhöhten Abschreibungen können nur von den Herstellungs- bzw. Anschaffungskosten abzüglich der evtl. gewährten Zuschüsse aus öffentlichen Kassen bzw. aus Sanierungs- oder Entwicklungsförderungsmitteln vorgenommen werden.

Um die Steuervorteile für Baudenkmäler und Sanierungsgebäude zu erhalten, benötigen Sie für die geplante Baumaßnahme vor Beginn eine entsprechende Bescheinigung der Denkmalschutz- bzw. Gemeindebehörde für das Finanzamt. Die Bescheinigung muss die konkrete Wohnung benennen; ist sie nur für das Gebäude ausgestellt, das daraufhin in Eigentumswohnungen aufgeteilt und umgebaut wird, genügt das nicht (BFH-Urteil vom 6.5.2014, IX R 15/13, DStR 2014 S. 1910). Diese Bescheinigung ist für das Finanzamt im Hinblick auf die in den §§ 7h, 7i EStG genannten Tatbestandsmerkmale bindend, somit ein Grundlagenbescheid. Daher prüft allein die Gemeinde, ob förderfähige Baumaßnahmen durchgeführt wurden, ob also insbesondere ein Neubau vorliegt oder nicht (BFH-Urteil vom 22.10.2014, X R 15/13, BStBl. 2015 II S. 367).

Restwertabschreibung für Gebäude in den alten Bundesländern

Die Restwertabschreibung nach § 7b EStG gibt es nur für Ein- und Zweifamilienhäuser und Eigentumswohnungen in den alten Bundesländern, die vor dem 1.1.1987 angeschafft bzw. fertig gestellt und in den ersten acht Jahren erhöht nach § 7b EStG mit 5 % abgeschrieben wurden. Soweit Sie die Immobilie (zukünftig) vermieten, dürfen Sie 2,5 % des Restwertes über 40 Jahre abschreiben. Die Restwert-AfA gehört in die Zeile 33 der Anlage V.

Restwertabschreibung für Gebäude in den neuen Bundesländern

Für die Anschaffung/Fertigstellung von vermieteten Neubauten und die Modernisierung vermieteter Altbauten in den neuen Bundesländern bzw. in (West- und Ost-)Berlin (Gebietsstand zum 3.10.1990) gab es bis einschließlich 1998 eine Sonderabschreibung nach § 4 Fördergebietsgesetz (FörderGG). Diese wurde ab 1999 durch die Investitionszulage ersetzt (§§ 3, 3a InvZulG). Den nach fünf Jahren Sonder-AfA noch nicht abgeschriebenen Restwert können Sie bei Neubauten auf die nächsten 45 Jahre bzw. bei Altbauten bis zum 10. Jahr gleichmäßig verteilen (Restwertabschreibung). Die Restwert-AfA gehört in die Zeile 33 der Anlage V.

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