Wie werden die Einkünfte ermittelt?

Als Vermieter haben Sie zunächst einmal Mieteinnahmen. Diese führen zu steuerpflichtigen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG), und zwar unabhängig davon, woher die Mieteinnahmen stammen, etwa

  • aus der Vermietung eines ganzen Hauses oder einer Eigentumswohnung,

  • aus der Vermietung einer Wohnung im ansonsten selbst genutzten Haus,

  • aus der Vermietung möblierter Räume und Wohnungen,

  • aus der Untervermietung eines einzelnen Zimmers in Ihrer Mietwohnung,

  • aus der Vermietung einer Ferienwohnung,

  • aus der entgeltlichen Bestellung eines Erbbaurechts oder eines Nießbrauchs,

  • aus der Verpachtung eines unbebauten Grundstücks,

  • aus der Verpachtung eines Betriebes nach Betriebsaufgabe,

  • aus der Beteiligung an einem geschlossenen Immobilienfonds,

  • aus der Überlassung von sog. Sachinbegriffen (z.B. Wohnungseinrichtung),

  • aus der Abtretung von Forderungen auf Miet- oder Pachtzinsen anlässlich einer Grundstücksveräußerung,

  • aus der Vermietung eines in die Luftfahrzeugrolle eingetragenen Flugzeugs (BFH-Urteil vom 2.5.2000, IX R 99/97, BFH/NV 2001 S. 14),

  • aus der Vermietung eines ins Schiffsregister eingetragenen Schiffes, z.B. Vercharterung einer Segeljacht (BFH-Urteil vom 28.3.2000, X B 82/99, BFH/NV 2000 S. 1186).

Zu den Mieteinnahmen gehören vor allem der Mietzins (Kaltmiete) und die Umlagen (Nebenkostenvorauszahlungen), die der Mieter an den Vermieter zahlt. Gehört das vermietete Wohneigentum zu Ihrem Betriebsvermögen als Freiberufler oder Gewerbetreibender, rechnen die Mieteinnahmen nicht zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, sondern zu Ihren Einkünften aus selbstständiger Arbeit oder Gewerbebetrieb (§ 21 Abs. 3 EStG).

Den Einnahmen gegenüber stehen alle Aufwendungen, die »dem Erwerb, der Sicherung und Erhaltung« Ihrer Einnahmequelle dienen. Das sind die Werbungskosten (§ 9 EStG). Zu den Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung gehören vor allem die Schuldzinsen, die Renovierungs- und Instandhaltungskosten, die Hausnebenkosten (Grundsteuer, Gebäudeversicherung, Wasser etc.), die Abschreibungen für die Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten des vermieteten Gebäudes oder Gebäudeteils.

So rechnet der Vermieter in seiner Einkommensteuererklärung

Mieteinnahmen

./.

Werbungskosten (z.B. Kreditzinsen, Gebäudeabschreibung)

=

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung

  • positiver Saldo = Gewinn, führt zu Steuerzahlung!

  • negativer Saldo = Verlust, führt zu Steuerersparnis!

Bei einem positiven Saldo Ihrer Mieteinnahmen über die Werbungskosten müssen Sie diesen Gewinn zusätzlich zu Ihren übrigen Einkünften (z.B. aus selbstständiger Arbeit) versteuern. Bei einem negativen Saldo z.B. wegen hoher Fremdfinanzierung entsteht ein steuerlicher Verlust, den Sie mit Ihren übrigen positiven Einkünften verrechnen können. Im Ergebnis verringert sich so Ihr zu versteuerndes Einkommen und damit Ihre Steuerschuld. Genau das sind die ersehnten Steuervorteile, die Sie für eine Investition in vermietetes Wohneigentum erhalten!

Wenn Sie lediglich die kleine Einliegerwohnung oder einzelne möblierte Räume Ihres ansonsten selbst genutzten Hauses/Ihrer selbst genutzten Eigentumswohnung vorübergehend vermieten – z.B. an Messe- oder Kongressbesucher –, dann brauchen Sie in Ihrer Steuererklärung die Mieteinnahmen nicht anzugeben, wenn sie weniger als 520,00 € betragen (Freigrenze; R 21.2 Abs. 1 EStR 2012). Allerdings können Sie dann auch keine anteiligen Werbungskosten absetzen. Diese Freigrenze gilt auch bei vorübergehender Untervermietung von Zimmern einer gemieteten Immobilie. Erzielen Sie höhere Mieteinnahmen, sind für die Vermietung von Messezimmern die gleichen Grundsätze wie für die Vermietung von Ferienwohnungen anzuwenden (BFH-Urteil vom 4.3.2008, IX R 11/07, BFH/NV 2008 S. 1462). Die bei Untervermietung während der Leerstandszeiten der zur Vermietung bereitgehaltenen Zimmer angefallenen Kosten sind absetzbar (BFH-Urteil vom 22.1.2013, IX R 19/11, BStBl. 2013 II S. 376). Ob Sie daneben noch weitere vermietete Objekte haben, etwa eine komplett vermietete Eigentumswohnung, spielt u.E. für die Anwendung der Freigrenze keine Rolle. Jedes Objekt wird für sich betrachtet.

Haben Sie in einem Kalenderjahr (positive oder negative) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt, müssen Sie in Ihrer Einkommensteuererklärung das Formular Anlage V ausfüllen (V steht für Vermietung und Verpachtung). Grundsätzlich ist für jedes Vermietungsobjekt eine eigene Anlage V zu Ihrer Steuererklärung abzugeben, wobei Einkünfte aus Grundstücksgemeinschaften oder geschlossenen Immobilienfonds zusammengefasst nur auf der ersten Anlage V auf der Seite 1 in der Rubrik Anteile an Einkünften anzugeben sind.

Wer erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung?

Jeder, der Mieteinnahmen erzielt oder erzielen will, hat Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Betroffen sind die unterschiedlichsten Eigentums-, Besitz- und Nutzungsverhältnisse:

Der Eigentümer

Im Steuerrecht wird der Grundbesitz dem wirtschaftlichen Eigentümer, nicht dem im Grundbuch eingetragenen bürgerlich-rechtlichen Eigentümer zugerechnet. Wirtschaftlicher Eigentümer eines Hauses oder einer Wohnung ist derjenige, der die tatsächliche Herrschaft über das Grundstück ausübt und andere Personen wirtschaftlich von der Einwirkung auf diesen Besitz ausschließen kann (§ 39 Abs. 2 AO).

Besitz, Gefahr, Nutzen und Lasten einer Immobilie – und damit das wirtschaftliche Eigentum – gehen beim Kauf im Normalfall mit dem Abschluss des Vertrages auf den Käufer über (Anschaffung); die Vertragsparteien können im Kaufvertrag aber auch einen späteren Zeitpunkt für den Übergang bestimmen. Erst nach Anschaffung werden dem neuen Eigentümer die Mieteinnahmen zugerechnet und er erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Der Nutzungsberechtigte

Wer vom Grundstückseigentümer das dingliche oder schuldrechtlich begründete Recht eingeräumt bekommt, ein Haus oder eine Wohnung zu vermieten, erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Die wichtigsten Fallgruppen von Nutzungsrechten an Grundstücken sind die folgenden:

  • Der Mieter erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung, wenn er einzelne Räume seines Hauses oder seiner Wohnung untervermietet.

  • Wer ein Haus oder eine Eigentumswohnung überträgt, aber weiterhin die Mieteinnahmen haben will, ist Vorbehaltsnießbraucher. Genauso wie vorher als Eigentümer erzielt er als Nießbraucher Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

  • Dagegen bestellt beim Zuwendungsnießbrauch der Eigentümer einer vermieteten Immobilie den Nießbrauch zugunsten eines Dritten (in der Regel ein Angehöriger). Dieser erzielt als Nießbraucher die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Handelt es sich um einen unentgeltlichen Zuwendungsnießbrauch, darf weder der Nießbraucher noch der Eigentümer die Gebäudeabschreibung absetzen.

Der Erbbauberechtigte/Erbbauverpflichtete

Wer in Ausübung eines Erbbaurechts auf fremdem Grund und Boden ein Gebäude errichtet oder ein Gebäude auf Erbpacht kauft und vermietet, erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Wenn Sie einem Dritten an Ihrem Grund und Boden ein Erbbaurecht einräumen, dann erhalten Sie dafür den Erbbauzins und haben so Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Der Bauherr auf fremdem Grund und Boden

Errichten zum Beispiel die Kinder auf dem Grundstück der Eltern ein Gebäude, dann werden grundsätzlich die Eltern als Eigentümer des unbebauten Grundstücks auch Eigentümer des Gebäudes. Die Kinder dürfen aber das Gebäude vermieten und erzielen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Der unentgeltliche Erwerber (Erbe oder Beschenkter)

Wenn Sie zum Beispiel von Ihren Eltern ein Haus oder eine Eigentumswohnung erben oder in vorweggenommener Erbfolge erhalten und vermieten, dann erzielen Sie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.

Der Miteigentümer

Gehört ein Gebäude oder eine Eigentumswohnung mehreren Eigentümern und wird von ihnen gemeinschaftlich vermietet, muss die Grundstücksgemeinschaft eine Feststellungserklärung beim Finanzamt abgeben, damit die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in einem Feststellungsbescheid auf die einzelnen Miteigentümer verteilt werden können. Zusammen veranlagte Ehegatten, denen eine Immobilie gemeinsam gehört, benötigen diese gesonderte Erklärung nicht, weil sie ihre Einkünfte in der gemeinsamen Einkommensteuererklärung angeben. Grundsätzlich werden die Mieteinkünfte auf die Miteigentümer nach den bürgerlich-rechtlichen Miteigentumsanteilen aufgeteilt (R 21.6 Satz 1 EStR 2012).

Bewohnt ein Miteigentümer eine Wohnung im gemeinschaftlichen Wohnhaus selbst, wird sein Miteigentumsanteil durch die Selbstnutzung nicht verbraucht. Das heißt, dass das gemeinschaftliche Mietverhältnis über eine andere Wohnung im Haus steuerlich anerkannt wird und die Mieteinkünfte dem Selbstnutzer anteilig zuzurechnen sind (BFH-Urteil vom 18.5.2004, IX R 49/02, BStBl. 2004 II S. 929). Diese Zurechnung kann aber dazu führen, dass der Selbstnutzer einen höheren Anteil am Haus nutzt, als es seinem Miteigentumsanteil entspricht. In diesem Fall steht den anderen Miteigentümern für ihren Verzicht aus ihrem Mitgebrauchsrecht ein Entschädigungsanspruch zu, der in Form eines Mietvertrages mit dem Miteigentümer über seine selbst genutzte Wohnung befriedigt werden kann (LfSt Bayern 31.10.2006, DStR 2006 S. 2212).

Verteilen die Miteigentümer die Einnahmen bzw. die Aufwendungen abweichend von den Miteigentumsanteilen, ohne einen finanziellen Ausgleich vorzusehen, ändert sich an der steuerlichen Zuordnung der Einkünfte entsprechend den Miteigentumsanteilen nichts. Denn in diesem Fall geht das Finanzamt davon aus, dass zwischen den Miteigentümern aus persönlichen Gründen entsprechende Schenkungen stattgefunden haben. Diese sind einkommensteuerlich ohne Bedeutung.

Keine Schenkung liegt vor, wenn die Verteilung auf einer entsprechenden Vereinbarung der Miteigentümer beruht, für die wirtschaftlich vernünftige Gründe vorliegen, die grundstücksbezogen sind (R 21.6 Satz 2 EStR 2012). Ein solcher Grund ist etwa, wenn ein Miteigentümer einen höheren Arbeitsaufwand mit der Verwaltung des Objekts hat.

Aus steuerlicher Sicht ist diese Möglichkeit für Sie besonders dann interessant, wenn Sie die Verwaltung auf einen Miteigentümer übertragen können, der nur über ein niedriges Einkommen verfügt und die für diese Arbeit gezahlten Beträge daher steuerfrei erhält.

Dagegen wird die Vereinbarung einer abweichenden Verteilung insbesondere dann nicht anerkannt, wenn die persönlichen Beziehungen zwischen nahestehenden Personen, insbesondere Angehörigen, für diese Vereinbarung ausschlaggebend sind und/oder wenn entsprechende Vereinbarungen zwischen Fremden nicht denkbar sind (BFH-Urteil vom 7.10.1986, BStBl. 1987 II S. 322; BFH-Urteil vom 31.3.1992, BStBl. 1992 II S. 890).

Mietverträge mit nahen Angehörigen

Schließen Sie mit einem Angehörigen einen Mietvertrag ab, wird das Finanzamt besonders sorgfältig prüfen, ob es den Vertrag steuerlich akzeptiert. Erkennt es Ihren Mietvertrag nicht an, sind weder Ihre Mieteinnahmen steuerpflichtig, noch dürfen Sie Ihre Vermietungsaufwendungen als Werbungskosten absetzen.

Abschluss und Durchführung wie unter fremden Dritten

Der Mietvertrag sollte zunächst zivilrechtlich wirksam vereinbart worden sein. Es muss also ein gültiger Vertrag zustande gekommen sein, auch wenn dies nicht immer für die steuerliche Anerkennung notwendig ist (BFH-Urteil vom 12.5.2009, IX R 46/08, BStBl. 2011 II S. 24). Schließen Sie ferner den Mietvertrag so ab, wie Sie ihn auch mit einem fremden Dritten abschließen würden. Verzichten Sie auch später nicht auf Ihre Rechte als Vermieter. Wählen Sie die Schriftform, auch wenn das zivilrechtlich gar nicht notwendig ist. Denn ein formloser Mietvertrag ist unter fremden Dritten unüblich und kann daher bei der Gesamtbetrachtung zu einer steuerlichen Nichtanerkennung des Mietvertrages beitragen (Verfügung der OFD Frankfurt vom 29.9.2006, DB 2006 S. 2316). Sie müssen ferner den Inhalt des Mietvertrages beweisen können, was bei mündlicher Vereinbarung sehr schwierig ist.

Entscheidend ist die Erfüllung der mietvertraglichen Hauptpflichten, das heißt die Überlassung einer Wohnung und die eindeutige Vereinbarung einer Miete und deren regelmäßige Zahlung. Es muss erkennbar sein, ob eine Warm- oder Kaltmiete vereinbart ist. Eine Mietzahlung durch den Mieter nach Kassenlage ist unzureichend (FG München vom 17.10.2013, 5 K 873/12 ). Fehlende Vereinbarungen über die Nebenkosten und deren Umlage bzw. eine unterlassene Nebenkostenabrechnung sind im Gesamtzusammenhang zu würdigen und für sich allein nicht unbedingt schädlich (FG Hamburg vom 17.12.2013, 6 K 147/12, EFG 2014 S. 545; BFH-Urteil vom 31.7.2007, IX R 8/07, BFH/NV 2008 S. 350).

Vereinbaren Sie am besten eine Kaltmiete und getrennt davon eine Umlage für alle umlagefähigen Nebenkosten gemäß der Betriebskostenverordnung, die Sie als Vermieter zu tragen haben. Diese sind in jedem Formularmietvertrag (Einheitsmietvertrag) aus dem Schreibwarenhandel aufgelistet. Eine Nebenkostenpauschale wird nur in besonderen Fällen anerkannt (FG Köln vom 16.11.2000, 15 K 1764/94, EFG 2001 S. 689). Bei Vermietung einer möblierten Wohnung muss bei der Miete der ortsübliche Möbelzuschlag berücksichtigt werden (Niedersächsisches FG vom 7.12.2010, 3 K 251/08, EFG 2011 S. 628).

Sie müssen die getroffenen mietvertraglichen Vereinbarungen zusammen mit Ihrem Angehörigen so durchführen, wie es zwischen fremden Mietvertragsparteien üblich ist. In der Vergangenheit sind an dieser Bedingung viele Mietverhältnisse vor dem BFH gescheitert. Gemäß BFH gilt insbesondere Folgendes:

  • Ihr Angehöriger muss die Miete und die Umlage regelmäßig und in der vereinbarten Höhe zahlen, am besten per Dauerauftrag. Barzahlungen ohne Quittung sollten Sie vermeiden, auch wenn das Finanzamt den Mietvertrag nicht allein deswegen die Anerkennung verweigern darf (Verfügung der OFD Frankfurt vom 29.9.2006, DB 2006 S. 2316). Nachträgliche ausgestellte Quittungen mit Rückdatierung sind versuchte Steuerhinterziehung! Das fliegt z.B. auf, wenn das Finanzamt die Mine auf den verschieden datierten Quittungen prüfen lässt und feststellt, dass alle mit dem gleichen Kugelschreiber ausgestellt wurden.

  • Über die Nebenkosten sollten Sie wie vereinbart innerhalb von 12 Monaten nach Jahresende abrechnen und gegebenenfalls die Umlage erhöhen. Auf eine sich aus der Nebenkostenabrechnung ergebende Nachzahlung dürfen Sie nicht verzichten. Die Anerkennung des Mietvertrags darf aber nicht allein deshalb versagt werden, weil zu niedrige Nebenkosten-Vorauszahlungen nicht angepasst wurden (Niedersächsisches FG vom 7.12.2010, 3 K 251/08, EFG 2011 S. 628).

  • Die Wohnung muss dem Mieter ständig zur Verfügung stehen und darf vom Vermieter nicht in Abwesenheit des Mieters selbst genutzt werden.

Es darf kein Scheinmietverhältnis vorliegen, also die Miete nach Zahlung nicht ohne unterhaltsrechtliche Verpflichtung an den Mieter wieder zurückfließen, beispielsweise als Hausmeisterlohn an den Vater, der im Zweifamilienhaus des Sohnes eine Wohnung angemietet hat (BFH-Urteil vom 5.11.2002, IX R 30/01, BFH/NV 2003 S. 465), oder vom Ehemann durch vierteljährliche Überweisungen an die Ehefrau, der er eine Immobilie zu beruflichen Zwecken vermietet hat (FG Düsseldorf vom 21.5.2010, 1 K 292/09 E, EFG 2010 S. 1415). Von einem Scheinmietverhältnis ist insbesondere dann auszugehen, wenn der Mieter wirtschaftlich nicht in der Lage sein dürfte, die Miete aufzubringen, ohne seinen Lebensunterhalt zu gefährden (BFH-Urteil vom 28.1.1997, IX R 23/94, BStBl. 1997 II S. 655).

Unschädlich ist es aber, wenn Sie Ihrem Kind zuvor einmalig einen größeren Geldbetrag schenken und das Kind dann daraus die Miete begleicht, sofern die Verwendung des Geldes für die Miete nicht zur Bedingung gemacht wurde (BFH-Urteil vom 28.3.1995, IX R 47/93, BStBl. 1996 II S. 59). Dann gilt das Geld als eigenes Vermögen des Kindes, aus dem es die Miete bezahlt.

Gefahr des Gestaltungsmissbrauchs

Auch wenn Ihr Mietverhältnis mit nahen Angehörigen dem Fremdvergleich standhält, wird es vom Finanzamt nicht anerkannt, wenn ein Gestaltungsmissbrauch gemäß § 42 AO vorliegt. Aufgrund der ab 2008 verschärften Fassung des § 42 AO überprüft das Finanzamt Mietverträge zwischen Angehörigen noch restriktiver daraufhin, ob der Mietvertrag der missbräuchlichen Erlangung von gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteilen dient. Will das Finanzamt den Vertrag als unangemessen ablehnen, müssen Sie als Vermieter beachtliche außersteuerliche Gründe für die gewählte Mietvertragsgestaltung vorbringen können.

Die Finanzverwaltung geht von einer missbräuchlichen Gestaltung aus, wenn Vertragsklauseln ohne Berücksichtigung der steuerlichen Effekte unwirtschaftlich, umständlich, gekünstelt, kompliziert oder gar widersinnig erscheinen (BMF-Schreiben vom 17.7.2008, BStBl. 2008 I S. 694). Das lässt den Finanzämtern alle Möglichkeiten offen, unliebsame Verträge nicht anzuerkennen. Ein Gestaltungsmissbrauch liegt aber nicht automatisch schon dann vor, wenn Sie mit einer Vermietung Steuern sparen wollen.

Ein Gestaltungsmissbrauch wird oft vermutet bei wechselseitiger Vermietung. Das heißt, nahe Angehörigen erwerben planmäßig in etwa gleichwertige Wohnungen, um sie sogleich wieder an den jeweils anderen Angehörigen zu vermieten. Bei einer solchen Konstellation sind nämlich andere als steuerliche Gründe nicht ersichtlich, da sich die gegenseitigen Vermietungen wirtschaftlich neutralisieren (BFH-Urteil vom 19.6.1991, IX R 134/86, BStBl. 1991 II S. 904).

Bei rechtsmissbräuchlicher Gestaltung treten stattdessen die steuerlichen Folgen wie bei angemessener Gestaltung ein, sodass im Regelfall eine unentgeltliche Nutzungsüberlassung an den Angehörigen vorliegt.

Mietvertrag mit Kindern

Sie dürfen mit einem volljährigen, unterhaltsberechtigten, unverheirateten Kind einen Mietvertrag abschließen, auch wenn das Kind keine eigenen Einkünfte hat, Sie dem Kind deshalb Unterhalt zahlen und ein Teil dieses Geldes als Mietzahlung wieder an Sie zurückfließt (BFH-Urteil vom 17.12.2002, IX R 35/99, BFH/NV 2003 S. 611).

Ihr Sohn hat sein Studium auswärts begonnen und wohnt dort in Ihrer kleinen Eigentumswohnung, die Sie ihm verbilligt für 240,00 € inkl. Nebenkosten monatlich vermietet haben. Außerdem zahlen Sie ihm monatlich 600,00 € Unterhalt. Ihr Sohn lebt von Ihrem Unterhalt und überweist Ihnen per Dauerauftrag monatlich 240,00 € Miete. Das Mietverhältnis mit dem Sohn wird vom Finanzamt grundsätzlich anerkannt.

Der Bundesfinanzhof lässt es auch zu, dass Sie die Unterhaltszahlungen mit der Miete verrechnen und Ihrem Kind nur die Differenz als Barunterhalt überweisen (BFH-Urteil vom 19.10.1999, IX R 30/98, BStBl. 2000 II S. 223). Wird allerdings weder die vereinbarte monatliche Miete gezahlt, noch zeitnah die Aufrechnung mit dem Unterhaltsanspruch erklärt, wird das Mietverhältnis nicht anerkannt (FG München vom 19.4.2011, 13 K 1655/09, DStRE 2012 S. 826). Eine sich aus der Nebenkostenabrechnung ergebende Nachzahlung dürfen Sie Ihrem Kind nicht erlassen, da dies unter Fremden nicht üblich wäre.

Das Mietverhältnis mit Ihrem Kind wird aber nicht anerkannt, wenn Sie als Eltern mit in der vermieteten Wohnung wohnen, also eine Haushaltsgemeinschaft mit dem Kind bilden (BFH-Beschluss vom 16.1.2003, IX B 172/02, BStBl. 2003 II S. 301). Ist die an das Kind vermietete Wohnung im Haus der Eltern nur durch die Küche der elterlichen Wohnung erreichbar, ist dies ein Indiz für eine steuerschädliche familiäre Haushaltsgemeinschaft (BFH-Urteil vom 4.8.2003, IX R 25/02, BFH/NV 2004 S. 38).

Einen Mietvertrag zwischen Eltern und verheiratetem Kind (und dessen Ehegatten) muss das Finanzamt anerkennen (BFH-Urteil vom 28.1.1997, IX R 27/95, BStBl. 1997 II S. 599). Genauso wird das Mietverhältnis (weiterhin) anerkannt, wenn das Kind sich von seinem Ehepartner getrennt hat oder geschieden ist.

Mietvertrag mit den Eltern

Ein Mietvertrag mit den Eltern wird vom Finanzamt anerkannt, auch wenn Sie im Einzelfall Vater und/oder Mutter finanziell unterstützen (BFH-Urteil vom 19.12.1995, IX R 85/93, BStBl. 1997 II S. 52). Allerdings müssen die Eltern so viel Geld (auch Unterhaltszahlungen) zur Verfügung haben, dass sie davon leben können (FG Düsseldorf vom 16.1.1997, 14 K 3706/96 E, EFG 1997 S. 413). Als Vermieter erzielen Sie also einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung und dürfen zusätzlich die baren Unterstützungsleistungen an die Eltern als außergewöhnliche Belastungen abziehen.

Bewohnen die Eltern aber am gleichen Ort ihre Hauptwohnung und mieten sie in Ihrem Zweifamilienhaus die Einliegerwohnung als Zweitwohnung nur deshalb, um für die Enkelkinder den Babysitter zu spielen, wird das Mietverhältnis wegen Gestaltungsmissbrauchs nicht anerkannt (BFH-Urteil vom 14.1.1992, IX R 33/89, BStBl. 1992 II S. 549).

Nicht anerkannt wird die Vermietung auch, wenn Sie mit Ihren Eltern zusammenwohnen und eine Haushaltsgemeinschaft bilden. Das ist insbesondere bei einem Wohnen von zwei Generationen unter einem Dach der Fall, bei dem die Wohnbereiche miteinander verflochten sind (BFH-Beschluss vom 26.2.2008, IV B 226/07, BFH/NV 2008 S. 791).

Grundstücksübertragung an die Kinder und Rückvermietung an die Eltern

Eltern, die ihre Immobilie in vorweggenommener Erbfolge auf ein Kind übertragen, verlangen für die Weiternutzung der bisherigen Wohnung zumeist die Einräumung eines lebenslangen, unentgeltlichen Wohnrechts. Wird die Immobilie dann später von den Kindern an die Eltern entgeltlich zurückvermietet, betrachtet der Bundesfinanzhof dies unabhängig von der zuvor erfolgten unentgeltlichen Eigentumsübertragung und beanstandet die Vermietung daher grundsätzlich nicht (BFH-Urteil vom 17.12.2003, IX R 60/98, BFH/NV 2004 S. 682; BFH-Urteil vom 10.12.2003, IX R 12/01, BFH/NV 2004 S. 680; BFH-Urteil vom 17.12.2003, IX R 8/98, BFH/NV 2004 S. 939).

Ein Gestaltungsmissbrauch liegt aber vor, wenn die Kinder als Gegenleistung für den Abschluss des entgeltlichen Mietvertrages den Eltern wiederkehrende Versorgungsleistungen gewähren und sich Miete und Versorgungsleistungen wirtschaftlich gegenseitig aufheben (BFH-Urteil vom 17.12.2003, IX R 56/03, BFH/NV 2004 S. 684).

Überkreuz-Wohnen

Der BFH erkennt auch ein Überkreuz-Wohnen zwischen Eltern und Kindern an. Voraussetzung ist, dass die gegenseitige Nutzungsüberlassung der Immobilien nicht zum alleinigen Ziel hat, sich wechselseitig die Möglichkeit des Abzuges von Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung zu verschaffen (BFH-Urteil vom 14.1.2003, IX R 5/00, BFH/NV 2003 S. 534; BFH-Urteil vom 12.9.1995, IX R 54/93, BStBl. 1996 II S. 158).

Ein Fall des steuerlich unschädlichen Überkreuz-Wohnens liegt etwa vor, wenn Sie das Haus neben dem Haus Ihrer Eltern (oder Schwiegereltern) erwerben, es an die Eltern vermieten und dann mit Ihrer Familie unentgeltlich in das Haus Ihrer Eltern einziehen. Hier liegt nämlich nur eine einseitige Vermietung vor (BFH-Urteil vom 14.1.2003, IX R 5/00, BStBl. 2003 II S. 509).

Dagegen ist als Gestaltungsmissbrauch zu werten, wenn Eltern und Kind das Eigentum an den ihnen gehörenden Wohnungen im gleichen Zweifamilienhaus zuerst tauschen und sich dann die Wohnungen ohne wirtschaftlichen Grund gegenseitig vermieten (FG Münster vom 20.1.2010, 10 K 5155/05 E, DStRE 2011 S. 213).

Mietvertrag zwischen Ehegatten

Nutzen Sie mit Ihrem Ehegatten gemeinsam eine Wohnung zu Wohnzwecken, können Sie mit ihm über die Vermietung der Wohnung zur Mitbenutzung oder über die Vermietung einzelner Räume keinen Mietvertrag abschließen. Nutzt dagegen Ihr Ehegatte in einem Gebäude, das Ihnen in Alleineigentum oder zu Mieteigentum gehört, einzelne Räume zu beruflichen Zwecken, wird ein Mietverhältnis grundsätzlich anerkannt, sofern der vermietende Angehörige genügend Einkommen hat, um die wirtschaftliche Belastung aus der Immobilie zu tragen (BFH-Urteil vom 25.6.2009, IX R 49/08, BStBl. 2010 II S. 122; BFH-Urteil vom 16.1.1992, V R 1/91, BStBl. 1992 II S. 541).

Es ist grundsätzlich auch nicht rechtsmissbräuchlich, dass ein Steuerpflichtiger seinem Ehegatten an dessen Arbeitsort, an dem er einen doppelten Haushalt führt, eine Eigentumswohnung zu fremdüblichen Bedingungen vermietet (BFH-Urteil vom 11.3.2003, IX R 55/01, BStBl. 2003 II S. 627).

Ein tatsächlich abgeschlossener Mietvertrag mit dem geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unterhaltsberechtigten Ehegatten wird vom Finanzamt immer anerkannt, auch wenn dieser die Mietzahlungen aus dem Unterhalt des Exgatten bestreitet (BFH-Urteil vom 16.1.1996, IX R 13/92, BStBl. 1996 II S. 214). Sie dürfen dann sogar die Miete mit dem geschuldeten Barunterhalt verrechnen. Der Eigentümer-Ehegatte kann den Verlust aus Vermietung und Verpachtung allerdings nur dann steuerlich geltend machen, wenn in der Scheidungsvereinbarung der volle Barunterhalt vereinbart wurde (BFH-Urteil vom 17.3.1992, IX R 264/87, BStBl. 1992 II S. 1009).

Mietvertrag mit anderen Angehörigen oder dem Lebenspartner

Ein Mietvertrag mit Bruder, Schwester, Onkel, Tante, Nichte, Neffe, Cousin(e) wird vom Finanzamt anerkannt, außer die Räume werden von Mieter und Vermieter gemeinsam genutzt (BFH-Urteil vom 13.11.1990, IX R 183/85, BFH/NV 1991 S. 373). Ein Mietvertrag über die alleinige Benutzung einzelner Räume oder einer Wohnung muss sogar anerkannt werden, wenn Sie den Angehörigen finanziell unterstützen. Überkreuz-Vermietungen ohne nachvollziehbaren wirtschaftlichen Grund werden wegen Gestaltungsmissbrauchs nicht anerkannt (BFH-Urteil vom 9.10.2013, IX R 2/13, BStBl. 2014 II S. 527).

Ein mit dem Partner einer nichtehelichen Lebensgemeinschaft abgeschlossener Mietvertrag über eine Wohnung wird vom Finanzamt nicht anerkannt, wenn die Wohnung von den Lebenspartnern gemeinsam bewohnt wird (BFH-Beschluss vom 16.11.2001, IX B 55/01, BFH/NV 2002 S. 345; BFH-Urteil vom 30.1.1996, IX R 100/93, BStBl. 1996 II S. 359). Das gilt auch für an den Lebensgefährten vermietete Wohnräume im eigenen Einfamilienhaus (FG Nürnberg vom 4.5.2006, IV 311/2003 ).

Stehen sich Vermieter und Mieter aufgrund einer Beziehung (Verhältnis) nahe mit gleichgerichteten wirtschaftlichen Interessen, ist der einem Fremdvergleich nicht standhaltende Mietvertrag als Scheingeschäft einzustufen und daher steuerlich nicht anzuerkennen (BFH-Urteil vom 19.11.2014, VIII R 23/11 ).

Neuregelung zur verbilligten Vermietung

Bei unentgeltlicher Überlassung der Wohnung an einen Angehörigen ist eine Anerkennung und damit ein steuersparender Verlust aus Vermietung gänzlich ausgeschlossen. Im Fall der verbilligten Vermietung hängt es gemäß § 21 Abs. 2 EStG von der Höhe der Miete ab, ob Sie die vollen Werbungskosten ansetzen dürfen oder nicht. Vermieten Sie eine zu Ihrem Privatvermögen gehörende Wohnung verbilligt zu Wohnzwecken, gilt seit 1.1.2012 Folgendes:

Anerkennung der Werbungskosten bei verbilligter Vermietung

  • Beträgt die im Mietvertrag vereinbarte Miete mindestens 66 % der ortsüblichen Marktmiete, gilt das als vollentgeltliche Vermietung und Ihre Werbungskosten werden bei unbefristeter Vermietung ohne weitere Prüfung Ihrer Einkunftserzielungsabsicht in voller Höhe anerkannt.

  • Beträgt die vereinbarte Miete weniger als 66 % der ortsüblichen Marktmiete, ist die Vermietung stets in einen entgeltlichen Teil (verbilligte Miete) und einen unentgeltlichen Teil (Differenz zwischen Marktmiete und verlangter verbilligter Miete) aufzuteilen. Steuerlich abziehbar sind dann nur die auf den entgeltlichen Teil entfallenden Werbungskosten, und zwar ohne weitere Prüfung Ihrer Einkunftserzielungsabsicht.

Sie verlangen eine verbilligte Miete von 70 % der ortsüblichen Miete. Damit dürfen Sie Ihre Kosten zu 100 % geltend machen. Verlangen Sie nur 60 % der ortsüblichen Miete, dürfen Sie nur 60 % der Werbungskosten absetzen.

Als ortsübliche Marktmiete gilt jede Miete für vergleichbare Wohnungen am Wohnort innerhalb der Bandbreite des örtlichen Mietspiegels, somit auch der niedrigste Wert (ofd-rheinland17.12.2007, DB 2008 S. 91). Die Marktmiete umfasst die ortsübliche Kaltmiete zuzüglich der auf den Mieter umlagefähigen Betriebskosten (R 21.3 EStR 2012).

Es sind die Warmmieten ins Verhältnis zu setzen. Es kommt auf die im Mietvertrag vereinbarte Miete an. Vereinbaren Sie von Ihrem Angehörigen daher mindestens 66 % der ortsüblichen Warmmiete (Summe aus ortsüblicher Kaltmiete plus nach der Betriebskostenverordnung umlegbaren Nebenkosten). Anders ausgedrückt: Sie müssen mindestens 66 % der ortsüblichen Kaltmiete plus 66 % der umlegbaren Nebenkosten verlangen. Beginnt der Mietvertrag mitten im Jahr, z.B. am 1.7., muss die im zweiten Halbjahr verlangte Warmmiete mindestens 66 % der ortsüblichen Warmmiete für sechs Monate betragen.

Gehört eine Garage oder ein Stellplatz mit zur vermieteten Wohnung, ebenso eine Küche und Mobiliar, zählt deren Entgelt bei der für den Vergleich maßgeblichen Vertragsmiete mit (vgl. BFH-Beschluss vom 24.10.2003, IX R B 90/03, BFH/NV 2004 S. 193). Auch hier sind dann also mindestens 66 % der ortsüblichen Miete für die Garage/den Stellplatz bzw. des üblichen Mietzuschlags für die Einbauküche und sonstigen Einrichtungsgegenstände zu verlangen (Niedersächsisches FG vom 7.12.2010, 3 K 251/08, EFG 2011 S. 628). Den üblichen Möbelzuschlag pro Monat berechnet das Niedersächsische Finanzgericht im obigen Urteil, indem es die Anschaffungskosten der Möbel auf deren Nutzungsdauer verteilt (10 Jahre) und eine Eigenkapitalverzinsung von 4 % p.a. hinzuzählt.

Sie können aber auch im Mietvertrag die unentgeltliche Überlassung von Garage und Einrichtungsgegenständen vereinbaren oder die Einrichtungsgegenstände an den Angehörigen verschenken, dürfen dann aber dafür keine Abschreibungen absetzen.

Ihr Mieter muss die Räume zu Wohnzwecken nutzen. Er darf sich allerdings in der Wohnung ein häusliches Arbeitszimmer/Büro einrichten. Dagegen ist eine verbilligte Vermietung einzelner Privaträume zu betrieblichen Zwecken nicht möglich und führt zu einer Kürzung der Werbungskosten (ofd-rheinland18.12.2009, DB 2010 S. 139).

Achtung: Wenn Sie Ihrem Angehörigen eine Wohnung nur befristet vermieten – etwa Ihrem Sohn bis zum Ende des Studiums –, müssen Sie auch bei einer Miete von mindestens 66 % der Marktmiete einen Totalüberschuss für den befristeten Vermietungszeitraum vorrechnen können. Ergibt die Rechnung einen Verlust, erkennt das Finanzamt den Mietvertrag mit Ihrem Angehörigen wegen Liebhaberei nicht an.

Wenn Verluste wegen Liebhaberei nicht anerkannt werden

Grundsätzlich keine Liebhaberei bei unbefristetem Mietvertrag

Verluste aus Vermietung und Verpachtung wird das Finanzamt nur anerkennen, wenn Sie Einkünfteerzielungsabsicht haben. Das heißt, dass über die Jahre der Vermietung gerechnet ein zumindest geringfügiger positiver Überschuss Ihrer Mieteinnahmen über die Werbungskosten zu erwarten sein muss. Ist dies nicht der Fall (negative Überschussprognose), spricht man von Liebhaberei, und Ihre Verluste werden nicht anerkannt. An der Einstufung als Liebhabereiobjekt ändert sich nichts, wenn mit einer Fotovoltaikanlage auf dem Dach positive Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt werden (BFH-Urteil vom 17.10.2013, III R 27/12, BStBl. 2014 II S. 372). Die Einkunftserzielungsabsicht ist für jedes vermietete Objekt getrennt zu prüfen, auch wenn ein einheitlicher Mietvertrag vorliegt (BFH-Urteil vom 9.10.2013, IX R 2/13, BStBl. 2014 II S. 527).

Bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit zu Wohnzwecken geht das Finanzamt grundsätzlich davon aus, dass Sie einen Überschuss erzielen wollen (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 1). Das gilt auch bei verbilligter Vermietung an Angehörige und bei Fremdfinanzierung unter Einsatz von Lebensversicherungen, bei der die Schuldzinsen – im Gegensatz zum Annuitätendarlehen – nicht durch Tilgung sinken (BFH-Urteil vom 19.4.2005, IX R 15/04, BStBl. 2005 II S. 754).

Ihre Vermietungstätigkeit ist auf Dauer angelegt, wenn Sie einen unbefristeten Mietvertrag abgeschlossen haben (BFH-Urteil vom 19.4.2005, IX R 15/04, BStBl. 2005 II S. 754). Haben Sie somit zu Beginn beschlossen, auf Dauer zu vermieten, liegt eine Liebhaberei auch dann nicht vor, wenn Sie später aufgrund eines neu gefassten Entschlusses die Immobilie verkaufen oder selbst nutzen. Damit gibt es bei unbefristeter Vermietung einer Wohnung oder eines Hauses zu Wohnzwecken im Normalfall keine Liebhaberei.

Dagegen ist bei Vermietung von Gewerbeimmobilien die Einkunftserzielungsabsicht bei andauernden Verlusten immer nachzuweisen; eine langfristige Vermietung reicht dafür nicht aus (BFH-Urteil vom 20.7.2010, IX R 49/09, BStBl. 2010 II S. 1038). Das gilt auch für verpachtete unbebaute Grundstücke (BFH-Urteil vom 28.11.2007, IX R 9/06, BStBl. 2008 II S. 515) und für separat vermietete Pkw-Garagenstellplätze (FG Berlin-Brandenburg vom 15.1.2010, 9 K 7050/06 B, EFG 2010 S. 1128).

Wann vom Finanzamt Liebhaberei unterstellt wird

Das Finanzamt muss Ihnen nachweisen, dass Sie mit Ihrem Mietobjekt keine Absicht zur Überschusserzielung haben. Dafür reichen bestimmte, nachfolgend erläuterte Indizien aus. Liegen diese vor, dreht sich die Beweislast um und Sie müssen anhand einer 30-jährigen Prognoserechnung dem Finanzamt Ihre Einkunftserzielungsabsicht beweisen.

Ein gewichtiges Indiz für Liebhaberei ist bei ab 1.1.2004 abgeschlossenen unbefristeten Mietverträgen, wenn Sie nach kurzer Zeit – in der Regel innerhalb von fünf Jahren nach Anschaffung bzw. Fertigstellung – die Wohnung wieder verkauft haben oder selbst nutzen und in der Zeit der Vermietung keinen Gesamt-Einnahmenüberschuss erzielt haben (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 7, 41). Beispielsweise haben Sie am Studienort Ihres Kindes eine Wohnung gekauft, diese an Ihr Kind unbefristet vermietet und nach dem Studienende vier Jahre später wieder veräußert. Dann vermutet das Finanzamt, dass der Verkauf oder die Selbstnutzung von Anfang an geplant war. Das müssen Sie dann glaubhaft widerlegen können (etwa erst später eingetretener Geldbedarf, beruflich bedingter Umzug).

Liebhaberei wird auch vermutet, wenn Sie durch Kauf einer Wohnung in einen bestehenden unbefristeten Mietvertrag eingetreten sind und diesen alsbald wegen Eigenbedarfs kündigen oder wenn Sie einen Zeitmietvertrag (befristete Vermietung) oder eine kurzfristige Fremdfinanzierung abgeschlossen haben (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 6).

Der Abschluss eines zeitlich befristeten Mietvertrages ist auch ein Indiz, aber noch kein Beweis dafür, dass die Vermietungstätigkeit nicht auf Dauer geplant ist – denn der Vertrag kann ja verlängert werden (BFH-Urteil vom 2.4.2008, IX R 63/07, BFH/NV 2008 S. 1323; BFH-Urteil vom 14.12.2004, IX R 1/04, DStR 2005 S. 236).

Steht Ihre Wohnung oder Ihr Haus trotz Bezugsfertigkeit bzw. nach Auszug des Mieters längere Zeit leer, dürfen Sie nur dann Werbungskosten ansetzen, wenn Sie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsanstrengungen nachweisen. Ggf. müssen Sie diese intensivieren (z.B. häufiger Anzeigen schalten) und auch geeignetere Wege der Mietersuche einschlagen (z.B. Makler beauftragen). Ferner sind Zugeständnisse etwa bei der Miethöhe oder im Hinblick auf die als Mieter akzeptablen Personen zu machen und ggf. die Wohnung zu modernisieren (BFH-Urteil vom 11.12.2012, IX R 14/12, IX R 68/10, BStBl. 2013 II S. 279, 367). Bei einer Generalsanierung eines Gebäudes nach Auszug aller Mieter, die bereits neun Jahre andauert, ist nicht mehr ohne Weiteres von einer Einkunftserzielungsabsicht auszugehen (BFH-Urteil vom 13.1.2015, IX R 46/13, BFH/NV 2015 S. 668).

Ein besonders lang andauernder, strukturell bedingter Leerstand einer Wohnimmobilie (keine Nachfrage nach diesem Objekt) kann – auch nach vorheriger, auf Dauer angelegter Vermietung – dazu führen, dass Ihre Einkünfteerzielungsabsicht ohne Ihr Zutun oder Verschulden wegfällt (BFH-Urteil vom 9.7.2013, IX R 48/12, BStBl. 2013 II S. 693).

Zahlt Ihr Mieter wegen des schlechten Wohnungszustandes keine oder nur eine gekürzte Grundmiete mehr, ohne dass Sie Sanierungsmaßnahmen einleiten, fehlt Ihnen ebenfalls die Überschusserzielungsabsicht (FG Münster vom 22.1.2014, 10 K 2160/11 E, EFG 2014 S. 635).

Schädlich für die Anerkennung der Vermietungsverluste ist es, nach Selbstnutzung der Wohnung gleichzeitig Mieter zu suchen und die Wohnung zum Verkauf anzubieten (BFH-Urteil vom 28.10.2008, IX R 1/07, BFH/NV 2009 S. 68). Unschädlich ist dies nur bei Leerstand nach vorheriger auf Dauer angelegter Vermietung (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Rz. 26), sofern die Verkaufsbemühungen nicht überwiegen (BFH-Urteil vom 11.12.2012, IX R 9/12, BFH/NV 2013 S. 718). Wann bei Leerstand direkt nach dem Hausbau vorweggenommene Werbungskosten anerkannt werden, finden Sie bei den Ausführungen zu den Werbungskosten.

Bei Verdacht der Liebhaberei wird das Finanzamt im Nachhinein Ihre Verluste in allen noch offenen Steuerbescheiden rückwirkend wieder streichen. Dann müssen Sie dem Finanzamt die bisherigen Verluste erklären – zum Beispiel unerwartet gestiegene Renovierungskosten, hohe Schuldzinsen infolge kurzfristiger Zwischenfinanzierungen, Mieteinnahmen geringer als geplant, Probleme beim Finden von zahlungskräftigen Mietern (BFH-Urteil vom 21.10.1980, VIII R 81/79, BStBl. 1981 II S. 452) – und vorrechnen, wie Sie mit Ihrem Vermietungsobjekt letztendlich bis zum Ende der Nutzungsdauer doch noch einen Totalüberschuss erzielen.

Als Überschusserzielungszeitraum (Totalperiode) ist bei Gebäuden und unbebauten Grundstücken bei geplanter langfristiger Vermietung oder Verpachtung 30 Jahre anzusetzen (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 34; BFH-Urteil vom 28.11.2007, IX R 9/06, BStBl. 2008 II S. 515). Bei von vornherein geplanter Selbstnutzung bzw. Veräußerung endet die Totalperiode mit dem Einzugs- bzw. Veräußerungsjahr. Bei der Überschusserzielungsrechnung dürfen inflationsbedingte Mieterhöhungen nicht berücksichtigt werden. Vereinfachend können Sie den Durchschnitt der Mieteinnahmen aus den letzten fünf Jahren auch für die Zukunft ansetzen.

Bei unbefristeter Vermietung darf ein Sicherheitszuschlag von 10 % auf die Mieteinnahmen und ein Sicherheitsabschlag von 10 % auf die Schuldzinsen und die Renovierungskosten (absetzbar gemäß § 28 II. BV) vorgenommen werden. Bei Unsicherheit über die künftigen Zinsaufwendungen ist der Durchschnittswert der letzten fünf Vermietungsjahre auch für die Zukunft anzusetzen (BFH-Urteil vom 28.10.2009, IX R 30/08, BFH/NV 2010 S. 850). Als Abschreibungen ist grundsätzlich die lineare AfA anzusetzen. Wertsteigerungen der Immobilie oder ein eventueller Veräußerungsgewinn dürfen nicht angesetzt werden (Verfügung der OFD Rostock vom 2.5.2000, DStR 2000 S. 927).

Bei befristeter Vermietung sind die jeweils tatsächlich in Anspruch genommenen Abschreibungen (Sonder-AfA, erhöhte Absetzungen und degressive AfA) anzusetzen (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 36).

Vermietung einer Ferienwohnung

Wann Vermietungsverluste im Inland anerkannt werden

Bei einer ausschließlich an wechselnde Feriengäste vermieteten und in der übrigen Zeit hierfür dauerhaft bereitgehaltenen Ferienwohnung wird Überschusserzielungsabsicht angenommen, unabhängig davon, ob Sie Ihre Ferienwohnung in Eigenregie oder durch Einschalten eines Vermittlers vermieten (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 16).

Wenn Sie jedoch die ortsübliche Vermietungszeit um mindestens 25 % unterschreiten und dafür keine Gründe haben (etwa längere Unbenutzbarkeit der Wohnung wegen Renovierungsarbeiten), ist ein Nachweis Ihrer Einkunftserzielungsabsicht mittels Überschussprognose erforderlich (Verfügung der OFD München vom 25.7.2005, DB 2005 S. 1811; BFH-Urteil vom 26.10.2004, IX R 57/02, BStBl. 2005 II S. 388). Ist eine ortsübliche Vemietungszeit vom Finanzamt nicht feststellbar, muss der Vermieter selbst recherchieren oder seine Einkunftserzielungsabsicht durch eine Prognoserechnung nachweisen (BFH-Urteil vom 19.8.2008, IX R 39/07, BStBl. 2009 II S. 138).

Gelingt der Nachweis der ausschließlichen Vermietung der Ferienwohnung nicht, ist von zeitweiser Selbstnutzung auszugehen. Zwar müssen Sie dann dem Finanzamt Ihre Gewinnerzielungsabsicht über einen 30-Jahres-Zeitraum nachweisen. Jedoch werden die Leerstandszeiten entsprechend dem Verhältnis der Tage der tatsächlichen Selbstnutzung zu den Tagen der tatsächlichen Vermietung aufgeteilt (BMF-Schreiben vom 8.10.2004, BStBl. 2004 I S. 933Tz. 22, 23) und entsprechend auch die in der Zeit des Leerstehens entstandenen Wohnungsaufwendungen. Das hat zur Folge, dass den bei Leerstand geringeren Mieteinnahmen weniger Werbungskosten gegenüberstehen und somit ein Totalüberschuss nach 30 Jahren eher zu erreichen ist.

Sie sollten darauf verzichten, sich vertraglich die Selbstnutzung der Ferienwohnung für eine bestimmte Zeit im Jahr vorzubehalten. Denn in diesem Fall ist kein Werbungskostenabzug ohne Totalüberschussprognose möglich, selbst wenn Sie im Jahr die Grenze von 75 % der ortsüblichen Vermietungszeit überschritten und die Wohnung tatsächlich gar nicht selbst genutzt haben (BFH-Urteil vom 16.4.2013, IX R 26/11, BStBl. 2013 II S. 613).

Ob die vermietete Wohnung als Ferienwohnung genutzt wird, muss in der Anlage V auf der Seite 1 oben angegeben werden.

Behandlung ausländischer Vermietungsverluste

Sie vermieten eine Immobilie im EU-Ausland

Für im EU-Ausland, in Island oder Norwegen vermietete Immobilien gilt wegen eines Urteils des Europäischen Gerichtshofs seit 2008 Folgendes:

  • Sind die Vermietungseinkünfte nach DBA von der deutschen Einkommensteuer freigestellt (Freistellungsmethode), gibt es weder einen positiven noch einen negativen Progressionsvorbehalt. Gewinne oder Verluste aus der Vermietung tauchen damit in Ihrer deutschen Steuererklärung seit 2008 nicht mehr auf, da der ausländische Staat das alleinige Besteuerungsrecht hat.

  • Besteht kein DBA oder ausnahmsweise nur ein DBA mit Anrechnungsmethode (wie mit Spanien ab Oktober 2012 oder mit Finnland), hat sowohl das Ausland als auch Deutschland das Besteuerungsrecht. Sie können daher Ihre ausländischen Vermietungsverluste mit Ihren übrigen positiven inländischen Einkünften verrechnen, in allen noch offenen Fällen auch bis 2007.

    Im Gegenzug werden ausländische Vermietungsgewinne vom deutschen Fiskus besteuert. Somit sind Ihre Gewinne oder Verluste in der Anlage V anzugeben. Die ausländische Steuer können Sie sich ggf. über die Anlage AUS auf die deutsche Steuer anrechnen lassen oder wie Werbungskosten abziehen (§ 34c Abs. 1, 2 EStG).

  • Für Gewinne oder Verluste aus einem Immobilienverkauf innerhalb der zehnjährigen Spekulationsfrist gilt Entsprechendes, wobei diese bei der Freistellungsmethode in den Progressionsvorbehalt eingehen.

Sie vermieten eine Immobilie in einem Drittstaat

Hier hat sich durch die EuGH-Rechtsprechung die Rechtslage nicht geändert:

  • Liegt das Besteuerungsrecht für die ausländischen Vermietungseinkünfte beim ausländischen Staat – weil im DBA die Freistellungsmethode vereinbart ist –, mindern Vermietungsverluste den Steuersatz auf Ihre inländischen Einkünfte nicht. Denn für diese Verluste gibt es keinen negativen Progressionsvorbehalt. Eine Angabe in der Steuererklärung ist nicht erforderlich. Gewinne unterliegen dagegen dem positiven Progressionsvorbehalt (einzutragen in die Anlage AUS) und erhöhen somit die Steuerbelastung auf Ihre übrigen Einkünfte.

  • Liegt das Besteuerungsrecht für die ausländischen Vermietungseinkünfte auch bei Deutschland – weil im DBA die Anrechnungsmethode vereinbart ist (z.B. DBA-Schweiz) oder es kein DBA gibt –, ist Ihr Verlust nur mit positiven Vermietungseinkünften aus einer Immobilie im gleichen Staat verrechenbar (§ 2a Abs. 1 Nr. 6 Bstb. a EStG). Ist das im Jahr des Verlustanfalls nicht möglich, können Sie Ihren Verlust nur in die Folgejahre vortragen. Gewinne werden dagegen in Deutschland voll besteuert und sind in der Anlage V anzugeben.