Kürzung der Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwand beim Angebot von Gemeinschaftsverpflegung bei Dienstreisen

Fundstellen:

BFH/NV 1992, 585

NWB 1993, 3001

Tatbestand

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Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) wurden für das Streitjahr 1984 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin, eine Lehrerin, fuhr zusammen mit einer Kollegin als Begleitperson und Schülern im Alter von . . . bis . . . Jahren in der Zeit vom . . . bis . . . Mai 1984 in die USA. Die Reise fand im Rahmen des Austauschprogramms X statt. Die Schulverwaltung gewährte der Klägerin einen Reisekostenzuschuß von 2.251,70 DM.

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In der Einkommensteuererklärung 1984 machte die Klägerin im Zusammenhang mit der Reise u. a. folgende Aufwendungen als Werbungskosten geltend:

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  • Verpflegungsmehraufwand für 29 Tage zu je 74,00 DM 2.146,00 DM
  • Übernachtung 28 Tage zu je 74,00 DM 2.072,00 DM
  • Flugticket 1.448,00 DM
  • Taxi 14,60 DM
  • sonstige Ausgaben 210,00 DM
  • zusammen: 5.890,60 DM
  • ./. Erstattung des Arbeitgebers 2.251,70 DM
  • verbleiben 3.638,90 DM

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Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt - FA -) ließ Aufwendungen von 1.568,00 DM zum Abzug zu. Er berücksichtigte nicht die Übernachtungskosten, da die Klägerin keinen Nachweis dafür erbracht habe, daß ihr Übernachtungskosten entstanden seien.

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Während des Einspruchsverfahrens fertigte der Sachbearbeiter des FA einen Aktenvermerk, nachdem er telefonisch von der Y-Behörde die Auskunft erhalten hatte, daß bei der Reise keine Übernachtungskosten angefallen seien. Die Reiseteilnehmer seien in den USA untergebracht und verpflegt worden. Der Einspruch blieb im Punkt Übernachtungskosten ohne Erfolg.

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Die Klägerin erstrebte im Klageverfahren zunächst weiterhin die Anerkennung der Unterkunftskosten und erstmals die Weitergabe des halben Arbeitgeberzuschusses an die Kollegin, die mitgefahren war, als Werbungskosten. Das FA bestritt das Entstehen der Unterkunfts- und Verpflegungskosten. Nachdem die Klägerin ihr Begehren bezüglich der Unterkunftskosten fallen gelassen hatte, gab das Finanzgericht (FG) der Klage bezüglich der Reisekosten teilweise statt. Es führte u. a. aus:

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Die Reise sei beruflich veranlaßt gewesen, da die Klägerin als Begleitperson einer Schülergruppe Aufsichtspflichten habe wahrnehmen müssen.

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Die Pauschalen für Verpflegungsmehraufwand seien in der von der Klägerin geltend gemachten und vom FA im Einkommensteuer-Bescheid angesetzten Höhe zu gewähren. Nach Überzeugung des Gerichts sei der Klägerin auf der Reise tatsächlich Verpflegungsmehraufwand entstanden. Die vom FA fernmündlich eingeholte Auskunft bei der Y-Behörde schließe nicht aus, daß die Klägerin sich tagsüber selbst habe verpflegen müssen. Das Gericht vertraue trotz der teilweise widersprüchlichen Angaben der Klägerin ihrer ausdrücklichen Versicherung, daß ihr Kosten für Verpflegung entstanden seien. Es könne nicht unterstellt werden, daß sie sich eines vergleichsweise geringfügigen Steuervorteils wegen einer Steuerhinterziehung schuldig gemacht habe.Es sei glaubhaft, daß die Klägerin einen Teil des ihr gewährten Dienstreisekostenzuschusses an die mitfahrende Kollegin weitergeleitet habe. Sie habe durch ihren Prozeßbevollmächtigten, der zugleich steuerlicher Berater der Kollegin gewesen sei, zur Überzeugung des Gerichts nachgewiesen, daß die Klägerin zumindest einen Betrag von 1.035,75 DM weitergegeben habe, der von der mitreisenden Kollegin auch versteuert worden sei. In dieser Höhe seien bei der Klägerin Werbungskosten anzuerkennen.

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Gegen das Urteil legte das FA Revision ein. Es bringt u. a. vor:

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Das FG habe gegen § 76 der Finanzgerichtsordnung (FGO) verstoßen, da es den Sachverhalt nicht genügend aufgeklärt habe. Nach der vom FG eingeholten Auskunft der Y-Behörde vom 5. September 1989 seien der Abrechnung zufolge lediglich Aufwendungen für den Reiseweg entstanden. Ausgaben für Unterkunft und Verpflegung seien auch den Begleitpersonen nicht in Rechnung gestellt worden. In der Bescheinigung der Y-Behörde werde betont, es sei nach der Abrechnung, der vergleichbaren Verfahrensweise bei anderen Fahrten und nach der Aktenkenntnis der Sachbearbeiterin Unterbringung und Verpflegung unentgeltlich erfolgt. Da hierzu die Erklärung der Klägerin, sie habe die Verpflegungskosten selbst getragen, in offensichtlichem Widerspruch stehe, hätte das FG den Sachverhalt durch persönliche Anhörung der Klägerin in der mündlichen Verhandlung von Amts wegen aufklären müssen. Dies habe das FG unterlassen. Einer derartigen Sachverhaltsaufklärung hätte es auch deshalb bedurft, weil die Klägerin jedenfalls hinsichtlich der Übernachtungskosten Angaben gemacht habe, die der Auskunft der Y-Behörde widersprochen hätten. Nach dem vom FG festgestellten Sachverhalt sei nicht auszuschließen, daß der Klägerin kein Verpflegungsmehraufwand entstanden sei, der höher als der bereits berücksichtigte Werbungskostenbetrag gewesen sei.

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Die Vorentscheidung weiche zudem von den Urteilen des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 25. Oktober 1985 VI R 15/81 (BFHE 145, 181, BStBl II 1986, 200) und vom 11. Mai 1990 VI R 140/86 (BFHE 160, 546 [BFH 11.05.1990 - VI R 140/86], BStBl II 1990, 777) ab. Es sei davon auszugehen, daß die Klägerin bei der Reise gelegentlich selbst etwas für ihre Verpflegung ausgegeben habe, insbesondere bei Besichtigungen außerhalb des Orts des dortigen ständigen Aufenthalts. Solche Aufwendungen könnten nach der Lebenserfahrung aber nicht so erheblich gewesen sein, daß die entsprechenden Pauschbeträge in vollem Umfang anzusetzen seien. Daher führten die gewährten Verpflegungs-Höchstpauschbeträge zu einer offensichtlich unzutreffenden Besteuerung i. S. des Abschn. 25 Abs. 9 Nr. 4 der Lohnsteuer-Richtlinien (LStR) 1987 und i. S. der vorbezeichneten BFH-Urteile.

Entscheidungsgründe

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Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG.

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Es kann im Streitfall dahingestellt bleiben, ob die Rüge des FA, das FG hätte zwecks Aufklärung des Sachverhalts die Klägerin persönlich vernehmen müssen, zum Erfolg hätte führen können. Die Revision hat jedenfalls deshalb Erfolg, weil nicht auszuschließen ist, daß die Vorentscheidung von dem inzwischen ergangenen Urteil des Senats vom 18. Mai 1990 VI R 67/88 (BFHE 161, 61, BStBl 1990, 909) abweicht und auf dieser Abweichung beruht.

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Das FG ist im Streitfall ohne Rechtsverstoß davon ausgegangen, daß die Klägerin im Streitjahr 1984 im Rahmen des Austauschprogramms X eine Dienstreise in die USA durchgeführt hat. Bei Auslandsdienstreisen stand ihr im Streitjahr 1984 nach Abschn. 25 Abs. 7 Nr. 1 LStR 1984 grundsätzlich der Pauschbetrag wegen Verpflegungsmehraufwands in Höhe eines Auslandtagegelds nach Ländergruppe III bei einem voraussichtlichen Jahresarbeitslohn von mehr als 40.000,00 DM in Höhe von 74,00 DM täglich zu. Nach dem Urteil des Senats in BFHE 161, 61, BStBl II 1990, 909 sind jedoch die in den LStR genannten Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwand zu kürzen, wenn einem Steuerpflichtigen bei Dienstreisen Gemeinschaftsverpflegung ganz oder teilweise unentgeltlich angeboten wird. In einem solchen Fall stehen ihm in der Regel nur 25 v. H. der Pauschbeträge zu. Behauptet der Steuerpflichtige, an der Gemeinschaftsverpflegung nicht teilgenommen, sondern sich selbst verpflegt zu haben, so hat er ein Wahlrecht, entweder den gekürzten Pauschbetrag geltend zu machen oder seinen Mehraufwand im einzelnen nachzuweisen. Auf die Entscheidung des Senats wird im einzelnen Bezug genommen.

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Nach den von dem FG getroffenen Feststellungen ist nicht auszuschließen, daß ein solcher Sachverhalt im Streitfall gegeben ist. Das FG bezweifelt in den Entscheidungsgründen seines Urteils nicht die Richtigkeit der schriftlichen Auskunft der Y-Behörde vom 5. September 1989, nach der für keine der Fahrten Aufwendungen für Unterkunft oder Verpflegung am Ort berechnet worden seien. Dies schließt nach den zutreffenden Feststellungen des FG nicht aus, daß die Klägerin sich tagsüber teilweise selbst hat verpflegen müssen. Diese Erkenntnis des FG läßt jedoch die Möglichkeit offen, daß die Klägerin zumindest während einer Mahlzeit täglich an einer unentgeltlichen Gemeinschaftsverpflegung teilgenommen hat. Dies würde nach der Entscheidung des Senats in BFHE 161, 61, BStBl II 1990, 909 i. V. m. Abschn. 25 Abs. 6 Nr. 3 Buchst. c LStR dazu führen, daß der volle Pauschbetrag entsprechend zu mindern wäre.

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Die Vorentscheidung ist aufzuheben, da das FG von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist. Die Sache ist an das FG zurückzuverweisen, damit es entsprechend den Ausführungen des Senats im Urteil in BFHE 161, 61, BStBl II 1990, 909 prüft, ob und inwieweit die Pauschalen wegen Verpflegungsmehraufwand nach den LStR wegen ganz oder teilweiser unentgeltlicher Gemeinschaftsverpflegung zu mindern sind. Es bleibt dem FA unbenommen, bei einer erneuten Verhandlung die Vernehmung der Klägerin als Partei beim FG zu beantragen.